企业内部控制模式的选择

一企业内部控制制度的组成特征

企业所有权具有可分割的性质,即企业的剩余索取权和企业的剩余控制权具有可分割的特点,从而导致企业内部控制制度呈现层次网状的特征企业治理结构不是单边治理而是企业利益相关者共同治理,企业利益相关者在企业这个经济活动中的责权利是相互依存分层次交叉分布的“控制权的具体分配是通过制度与经济组织来进行的,其中合同控制权分配主要取决于市场制度,剩余控制权的分配则是主要在企业组织中进行”(杨瑞龙周业安,2001年)企业内部控制制度应是具有分层次网状特征的制度规范 [1](22) 新制度经济学认为,制度有正式制度与非正式制度企业内部控制制度也可分为两大类:一类是正式制度或正式契约;另一类是非正式制度或非正式契约非正式制度是指文化社会习惯所形成的行为规范这些规范没有在正式的合同中写明,从而不具有法律上的可执行性,但实实在在地起作用正式契约又分为两类:一类是适用于所有企业的“通用契约”;另一类是只适用于单个企业的“特殊契约”前者包括由政府所颁布的法律法规条例,如公司法破产法劳动法证券法会计法企业兼并条例;后者包括公司章程条例及一系列具体的合同理解内部控制制度的正式制度与非正式制度的划分,对于建立起适合企业自身发展需要

的内部控制制度体系非常重要内部控制制度体系的基础是非正式的内部控制制度,即企业文化企业历史传统管理理念员工价值观等隐性的内部控制契约内部控制制度的特征包括:

1.公共品特征从经济学的角度来看,内部控制具有一定的公共品性质(刘明辉,张宜霞,2002年)笔者认为,从考察内部控制制度的特征出发,内部控制制度可以从另一个角度分为共性内部控制制度和特性内部控制制度共性内部控制制度,即所有企业都适用的一般性内部控制原则措施程序等特性内部控制制度,是指适合个别企业的特有内部控制制度由于共性内部控制制度提供及消费的不可分割性和非排他性,使其具有一定的公共品性质因个体企业生产(制定)共性内部控制制度的动力不足,导致共性内部控制制度生产很难满足企业内部控制的公共需要,故共性内部控制制度应由公共部门提供比如我国财政部制定的《内部会计控制规范—基本规范》等内部控制制度,COSO委员会发布的《内部控制—整体构架》报告等,都从一个侧面反映了企业共性内部控制制度的提供者为公共部门或机构特性内部控制制度由企业来建设,所需的成本几乎完全由企业来承担,而社会几乎不需要再付出什么成本,建设的私人成本和社会成本是相等的但特性内部控制制度建设的受益者却不仅仅是企业自身,还有审计人员投资者和潜在的投资者外部监管者等相关各方,所以,特性内部控制制度建设不仅会产生一定的私人收益(企业自身收益),

而且会产生一定的正外部效应,一般来说,内部控制建设的社会收益大于私人收益因此,从整个社会来看,内部控制建设的水平应当是社会边际成本等于社会边际收益的水平但是,如果一个企业的某种活动可以增进社会福利,但自己却得不到报酬,它的这种活动必然低于社会最优的水平,内部控制建设由企业承担全部成本,它服从的必然是企业个体的成本——效益原则,它只可能将内部控制建设到企业边际成本等于企业边际收益的水平,也就是说,如果没有外部管制,企业私人收益大于社会收益的现实必然会导致企业内部控制建设水平低于社会福利最大化的水平,而且,单纯的竞争不能解决这种外部效应导致的市场失灵

2.外部性特征

共性内部控制制度具有外部性是很显然的特性内部控制制度是由企业结合自身的特点设计(生产)的内部控制制度它除了能给企业内部带来收益外,还会给企业审计人员外部投资者及监管者等相关各方带来收益,具有一定的外部性如果企业按照特性内部控制制度边际成本等于其边际收益的水平进行建设,则必然由于内部控制制度的私人收益小于社会收益而达不到最佳的供应水平,造成特性内部控制制度供应不足要解决这个问题,就应着力采取包括加强政府监管在内的各种手段,使特性内部控制制度外部效应内部化

3.不完备性特征

詹森和麦克林把企业定义为一种法律虚构,企业的职能是为个人之间的一组契约关系充当连接点内部控制制度,或者说内部控制契约,也是一组契约中的一种根据契约理论,契约是不完善的,这是由不确定性人的有限理性和成本效益原则等决定的因此在企业中,内部控制制度(契约)也是不完善的,总是有缺陷和漏洞这是因为:首先,企业不可能预测所有的未来事项,因而无法完全建立起面向未来的控制制度;其次,即使能够预测一些事项,但是受个人认知能力的影响,可能无法准确地描绘它们,因而相应形成的内部控制制度存在缺陷;再次,内部控制制度要考虑制度成本大小,如果一项制度的收益不足以弥补其成本,那么这种制度就没有存在的必要正是由于内部控制制度的不完善性,建立在此基础上的内部控制只能为达到企业目标提供合理保证,而非绝对保证

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